¿Cuáles son los aspectos básicos del régimen actual de libros?

La contabilidad es impuesta por la Ley en interés no sólo del comerciante sino también de los terceros que contratan con él y del Estado. Ello justifica los requisitos y formalidades que se imponen para su regular teneduría.

Se imponen normas especiales para la contabilidad, cuando existen intereses generales que el Estado trata de tutelar. Así, por ejemplo, en materia de sociedades anónimas abiertas, cuyos capitales se forman con el llamado al ahorro público, se ha entendido que los balances deben ponerse a disposición de los accionistas, de los acreedores y del público en general y así es que la ley impone su publicación. También, se impone publicidad de los balances de los bancos.

A través de los libros, el Estado puede conocer la forma en que el comerciante opera y si cumple con las reglamentaciones que se han impuesto al comercio y a la industria. Por otra parte, interesa la contabilidad por motivos fiscales. Los impuestos inciden sobre el patrimonio y rentas de los comerciantes o sobre sus transacciones comerciales y a través de la contabilidad se puede verificar y controlar el pago de esos impuestos.

A. Régimen aplicable a la contabilidad

El régimen actual en materia de libros se encuentra establecido en las normas siguientes: Código de Comercio, Ley 16.060, Decreto 540/91 y Ley 16.781.

El Código de Comercio le impuso al comerciante la obligación de llevar los libros de comercio en el art. 44, inciso 2 y 3, del Código de Comercio. Se impone, asimismo, el tipo de libros que se lleva, su número y ciertos requisitos de teneduría para que tengan eficacia legal. El Código es liberal, no obstante, con relación a los métodos y sistemas contables. El comerciante puede adoptar cualquiera, sólo se exige regularidad (art. 54), que se lleven los libros que se consideran indispensables y un orden uniforme de contabilidad (art. 44).

Esta liberalidad cede en algunos casos. Para las sociedades anónimas se impone que hagan sus balances tipo. Los bancos deben ajustar sus balances a las instrucciones del Banco Central. También cede la liberalidad cuando se trata de presentar balances y cuentas de ganancias y pérdidas en la Dirección General Impositiva.

La Ley 16.060 admitió, sólo para las sociedades comerciales, que la reglamentación habilitase a llevar la contabilidad por los medios técnicos disponibles, en reemplazo o complemento de los libros obligatorios (art. 91, inc. 2). Luego, por Decreto 540/91 se autorizó a las sociedades comerciales a llevar su contabilidad en hojas móviles o fichas microfilmadas.

Finalmente, la Ley 16.871 extendió a todos los comerciantes la posibilidad de reemplazar los libros obligatorios, por hojas móviles pre o post numeradas correlativamente o por fichas microfilmadas.

En resumen: hoy los libros constituyen un instrumento que puede utilizarse para llevar la contabilidad, pero no el único. La contabilidad también puede ser llevada mediante hojas móviles o fichas microfilmadas.

B. ¿Quién debe llevar los libros?

Están obligados llevar contabilidad en forma regular los comerciantes, tanto los individuales como las sociedades comerciales. También tienen obligación de llevar libros, ciertos agentes auxiliares del comercio.

En el Código de Comercio, para poder certificar libros, el comerciante debía matricularse en el Registro de Comercio. En la Ley 16.871, art. 51, se admite que el comerciante y la sociedad comercial no inscriptos en el Registro Nacional de Comercio también puedan certificar libros.

No es necesario que el comerciante lleve personalmente los libros. Ello sería imposible, por otra parte, en un establecimiento de cierta envergadura. Puede encargar la teneduría de libros a otras personas. El art. 75 del Código de Comercio establece: "Todo comerciante puede llevar sus libros, y firmar los documentos de su giro por sí o por otro; pero en éste último caso, está obligado a dar a la persona que empleare una autorización especial y por escrito. Esta autorización será registrada en el Registro Público de Comercio". Se ha interpretado que se requiere autorización escrita y registrada para el caso en que se autorice a firmar documentos del giro; y no para llevar libros (RODRÍGUEZ OLIVERA, Derecho Comercial, t. II, p. 69). El art. 153 establece: "Los asientos hechos en los libros de cualquiera casa de comercio por los tenedores de libros o dependientes encargados de la contabilidad, producen los mismos efectos que si hubiesen sido personalmente verificados por los principales".

C. ¿Cuándo nace y muere la obligación de llevar libros y de conservarlos?

Es un deber inherente a la calidad de comerciante. Nace y termina simultáneamente con el principio y el fin del ejercicio profesional del comercio.

En consecuencia, debe llevarse contabilidad desde el momento en que se inicia la actividad mercantil. Mientras ésta se desarrolla se mantiene la obligación y finalizada esa actividad cesa la obligación de llevar contabilidad, pero nace la obligación de conservar los libros por el término de 20 años. En efecto, el art. 80 del Código de Comercio establece: "Los comerciantes tienen obligación de conservar sus libros de comercio por el espacio de veinte años, contados desde el cese de su giro o comercio". El punto de partida del término es el cese del giro.

¿Qué explicación tiene la disposición transcripta? El cese del comercio de una persona no produce la extinción instantánea de las relaciones jurídicas nacidas de su actividad comercial. Por otra parte, aun terminados todos los negocios pueden surgir reclamos derivados de ellos. Por tal motivo, se impone obligación de conservar los libros, que constituyen medios probatorios.

El artículo 80, inciso 2, dice así: "Los herederos del comerciante se presume que tienen los libros de su autor, y están sujetos a exhibirlos en la forma y los términos que estarían la persona a quien heredaron".

Vencido el plazo de 20 años desaparece la obligación de conservarlos. De manera que aun cuando se les conserve no existe obligación de exhibirlos.

Si se trata de sociedades comerciales, la obligación de llevar libros, subsiste mientras se procede a su liquidación. Una sociedad da por terminada su actividad comercial cuando se produce una causal de disolución pero debe continuar llevando libros en la etapa de liquidación. En cuanto a la conservación de los libros, el artículo 183 de la Ley 16.060 dispone que si los socios no se ponen de acuerdo, será el Juez quien resuelva quién ha de conservar los libros y documentos sociales.

Para los libros de los corredores, hay previsión especial. El art. 105 del Código de Comercio establece: "En caso de muerte o destitución de un corredor, es de cargo del Juez Letrado de Comercio de la Capital y fuera de ella de los Alcaldes Ordinarios respectivamente recoger los registros del corredor muerto o destituido y archivarlos en su Juzgado". Los registros son los libros obligatorios que debe llevar el corredor. Puede entenderse que esta obligación se puso a cargo del Juez Letrado, en cuanto era el encargado del Registro Público de Comercio y que ahora ella corresponde al Registro Público de Comercio.