Contabilidad
Societaria
Por
Carlos López Rodríguez
La normativa básica en materia de contabilidad
societaria se encuentra en los dispuesto en el Código de Comercio,
en la Ley 16.060, en el Decreto 540/991 y en el Decreto
162/004.
I. Estados contables
El artículo 87 de la Ley 16.060 bajo el
nomen iuris
de "estados contables", dispone que los administradores deben
preparar ciertos documentos que, luego, han de ser aprobados por los socios
dentro de un procedimiento dispuesto por la Ley:
A.
el inventario de los diversos elementos que integran el activo y pasivo social a
la fecha del cierre;
B.
el balance general (estado de situación patrimonial y de resultados);
C.
y la propuesta de distribución de utilidades, si las hubiere.
Como resulta
de esta primera enunciación, la propuesta de distribución
de utilidades no es un estado contable.
Además
de los documentos referidos en este nómina, se debe elaborar una
memoria, por disposición del artículo 92.
Los documentos enunciados son los mínimos. El administrador
puede formular otros estados.
A. Inventario y balance
La
Ley 16.060 contiene algunas particularidades en cuanto a las sociedades
mercantiles, respecto del libro inventario. Ya
vimos que aunque el libro sea llamado
"inventario" por el Código
de Comercio, en realidad es más que un libro de inventario. Es libro
de inventario y de balances. El libro se abre con el inventario de los
bienes afectados al giro en el momento de empezar la actividad comercial
y contiene además el inventario y balance que se debe formular todos
los años, al vencimiento de cada ejercicio.
La Ley 16.060, en general, respecto de las sociedades
comerciales, dispone en su artículo 61:
"En los inventarios y balances generales
de las sociedades bastará que se expresen las pertenencias y obligaciones
comunes de la masa social, sin extenderse a las peculiares de cada socio".
Cuando el texto legal se refiere al
balance, entre paréntesis,
se distingue: estado de situación patrimonial y de resultados. El
balance se integra, entonces, por el estado de situación patrimonial
y estado de resultados.
1.
Estado de situación patrimonial
El
estado de situación patrimonial,
como dice su nombre, expresa la situación de la sociedad a través de las
valuaciones de los diversos valores del activo y pasivo. El estado de situación
patrimonial, comparado con el inventario inicial o con el estado patrimonial de
ejercicios anteriores, refleja las modificaciones experimentadas por el
patrimonio (art. 89 Ley 16.060). Este estado, entonces, refleja la situación
patrimonial estática en un momento determinado.
La Ley
agrega que las cuentas deben exponerse con un grado de detalle que sea
suficiente para formarse un juicio sobre la situación. Es decir, no es un
estado en que se detalle bien por bien, pero debe distinguirse dentro de cada
cuenta, ciertos rubros que permitan discriminar cómo se integra. El artículo
89 de la Ley 16.060 establece:
“El estado de
situación patrimonial deberá reflejar la situación económica y financiera
de la sociedad al cierre del ejercicio y expondrá las cuentas del
activo, las del pasivo y las del
capital, reservas, previsiones y resultados con un grado de detalle que sea
suficiente para permitir formarse un juicio sobre la composición del patrimonio
a dicha fecha y sobre el valor de los elementos que lo integren”.
No
obstante lo dicho, para apreciar la situación patrimonial no es suficiente
establecer las diferencias entre activo y pasivo. También, debe resultar del
estado de situación patrimonial, claramente, la situación financiera, esto es:
el pasivo social, la liquidez para pagarlo a sus respectivos vencimientos, así
como la situación de los créditos a cobrar,
con plazos de exigibilidad.
La
Ley agrega, además, la obligatoriedad de indicar en
notas, los criterios empleados para la avaluación de los activos y pasivos
y deberá aclararse expresamente si los mismos coinciden o no con los aplicados
en el balance inmediato anterior. En caso de cambio de criterio, deberá
informarse la incidencia que los mismos hayan tenido en el patrimonio y los
resultados. Por ejemplo, en el activo se incluye un crédito contra un tercero,
documentado en dólares y en el estado se le lleva a moneda nacional: debe
indicarse en una nota, el tipo de cambio utilizado. Otro ejemplo: si se cambia
el criterio de avaluación de determinados equipos industriales y con ello
aumenta su valor a la fecha del cierre, de ello ha de resultar que el patrimonio
neto aparezca como mayor que en el ejercicio anterior. Ello, también, debe ser
explicado en notas.
2. Estado de resultados
Los estados de resultados sólo estaban previstos en
el Código de Comercio para las sociedades anónimas (art.
421). En la Ley 16.060 se incorpora como exigencia para todas las sociedades.
El estado de resultados analiza los ingresos y egresos.
Refleja las causas que provocan las alteraciones patrimoniales.
El artículo 90 de la Ley
establece:
"El estado de resultados
del ejercicio deberá indicar por separado, los originados en la
actividad ordinaria de la sociedad y los provenientes de operaciones extraordinarias,
discriminando los rubros positivos y negativos en la medida necesaria para
permitir formarse un juicio claro sobre el volumen y contenido de cada
uno de los rubros."
Se agrega, además, una norma especial para situaciones
de control societario:
"Las sociedades controlantes en virtud de participaciones
sociales o accionarias deberán presentar como información
complementaria, estados contables anuales consolidados."
En
esos estados consolidados se suman a los activos y pasivos de la controlante,
los activos y pasivos de la o las controladas, en las proporciones que
correspondan a la tenencia de participaciones sociales.
B. Propuesta de distribución de utilidades
En materia de sociedades, el
artículo 87 de la Ley 16.060
dispone que, además del inventario y balance, los administradores
formulen una propuesta de distribución de utilidades, que debe ser
sometida a la aprobación de los socios o accionistas. Lo más corriente y normal, es que las utilidades
se distribuyan entre los socios o accionistas, pero pueden tener otros
destinos, como ser: cubrir pérdidas de ejercicios anteriores, formar
fondo de reservas o ser llevadas a cuentas especiales para el pago de gastos o
inversiones, ya previstos de ejercicios siguientes como, por ejemplo, el pago de
impuestos o la adquisiciones
de nuevos equipos.
El artículo 98 de la Ley 16.060 dice:
"No podrán
distribuirse beneficios que no deriven de utilidades netas, resultantes
de un balance regularmente confeccionado y aprobado por la mayoría
social o el órgano competente.
Las ganancias no podrán distribuirse hasta tanto
no se cubran las pérdidas de ejercicios anteriores.
Las ganancias distribuidas en violación de las
normas precedentes serán repetibles, con excepción de los
dividendos percibidos de buena fe por los accionistas de sociedades anónimas,
de sociedades en comandita por acciones y por los socios de sociedades
de responsabilidad limitada con veinte o más socios..."
El artículo 99 dispone:
"Los beneficios que se haya resuelto
distribuir a los socios o accionistas les serán abonados dentro
del plazo de noventa días contados desde la fecha de la resolución
que acordó su distribución."
Por el artículo 100:
"Podrá adelantarse el pago
de utilidades o dividendos a cuenta de las ganancias del ejercicio, cuando
existan reservas de libre disposición suficientes a ese efecto.
También podrá hacerse cuando de un balance realizado en el
curso del ejercicio, aprobado por el órgano de control interno,
en su caso, y luego de efectuadas las amortizaciones y previsiones necesarias,
incluso la deducción por perdidas anteriores, existan beneficios
superiores al monto de las utilidades cuya entrega a cuenta se disponga."
C. Memoria
Por el
artículo 92 de la Ley 16.060, se impone a los administradores
formular una Memoria con contenido múltiple pero referido,
fundamentalmente, a explicar los estados contables preparados. Se trata de una
rendición de cuentas, como el mismo texto legal lo establece:
"(Memoria). Los administradores de las
sociedades deberán rendir cuentas sobre los negocios sociales y el estado de la
sociedad, presentando una memoria explicativa del balance general (estado de
situación patrimonial y de resultados), informando a los socios sobre todos los
puntos que se estimen de interés.
Especialmente
se establecerá:
1)
Las razones de variaciones significativas operadas en las partidas del activo y
del pasivo.
2)
Una adecuada explicación de los gastos y ganancias extraordinarias y su origen y
de los ajustes por ganancias y gastos de ejercicios anteriores, cuando sean
significativos.
3)
Las razones por las cuales se proponga la constitución de reservas, explicadas
clara y circunstanciadamente.
4)
Explicación u orientación sobre la perspectiva de las futuras operaciones.
5)
Las relaciones con las sociedades vinculadas, controladas o controlantes y las
variaciones operadas en las respectivas participaciones y en los créditos y
deudas.
6)
Las causas, detalladamente expuestas, por las que se proponga el pago de
dividendos o la distribución de ganancias en otra forma que en efectivo."
II. Otras normas especiales en cuanto a la contabilidad
A. Sobre responsabilidades
Artículo 338:
"(Vicios o irregularidades en los asientos.
Responsabilidad). Las sociedades serán responsables por los daños
que puedan producirse a los interesados por vicios o irregularidades de
los asientos contenidos en los libros previstos en los artículos
333 y 334."
B. Sobre la exhibición de libros
Artículo 339:
"(Exhibición de los libros de la sociedad).
La exhibición total de los libros de la sociedad, tanto de los exigidos
por el Código de Comercio como de los previstos por esta ley, podrá
ser ordenada por el Juez cuando lo soliciten accionistas que representen
por lo menos el 10 % (diez por ciento) del capital integrado y se indiquen
actos violatorios de la ley o del contrato social o existan fundadas sospechas
de graves irregularidades cometidas por cualquiera de los órganos
de la sociedad, acreditándose el agotamiento de los recursos previstos
en el contrato social y en la Ley."
C. Plazos
Los estados contables deben ser formulados dentro de los
4 meses de la fecha de cierre del ejercicio económico (art. 87).
El ejercicio económico es de una año. Su fecha de cierre
es determinada por los administradores de la sociedad pero, para modificarla,
se requiere la aprobación de la asamblea. Si se trata de una sociedad
anónima abierta se requiere la conformidad de la Auditoría Interna de la
Nación (art. 88).
Los
estados contables deben ser sometidos a la aprobación de los accionistas en
un plazo que no excederá los 180 días, a contar de la finalización
del ejercicio (art. 97). La aprobación de los estados contables
no implica la aprobación de la gestión ni la liberación
de la responsabilidad de los administradores ni de los integrantes del
órgano fiscalizador (art. 102).
D. Contralores
Cuando existe un órgano de control
interno establecido por la Ley o
por el contrato, debe remitírseles el estado de situación patrimonial y de
resultados y la memoria (art. 95). Para las sociedades anónimas abiertas se
agrega una exigencia: la obligación de publicar los estados contables en el
Diario Oficial con la previa visación de la Auditoría Interna de la Nación (art. 3
Dec. 103/991).
